La internacionalització creixent de les relacions laborals i empresarials ha provocat un increment significatiu dels supòsits de mobilitat internacional de treballadors, directius i professionals. En aquest context, la planificació fiscal prèvia al desplaçament adquireix una rellevància especial, atès que la concurrència de diferents ordenaments tributaris pot generar situacions de doble imposició, conflictes de residència fiscal i obligacions de compliment en múltiples jurisdiccions.
Des d'una perspectiva tributària, la mobilitat internacional exigeix una anàlisi integral que abasti no només la determinació de la residència fiscal del contribuent, sinó també l'aplicació dels convenis per evitar la doble imposició, el règim fiscal de les rendes obtingudes durant el desplaçament, les implicacions en matèria de Seguretat Social i les obligacions formals derivades de l'expatriació o la impatriació.
1. Determinació de la residència fiscal
La determinació de la residència fiscal constitueix l‟element central de qualsevol anàlisi de mobilitat internacional, en la mesura que condiciona l‟abast de la subjecció al‟impost personal sobre la renda.
Amb caràcter general, l'article 9 de la Llei 35/2006, de l'impost sobre la renda de les persones físiques (IRPF), estableix que una persona física tindrà la consideració de resident fiscal a Espanya quan romangui més de 183 dies durant l'any natural en territori espanyol o quan radiqui a Espanya el nucli principal o la base de les seves activitats o interessos econòmics.
Addicionalment, la normativa incorpora una presumpció iuris tantum de residència quan el cònjuge no separat legalment i els fills menors dependents resideixin habitualment a Espanya.
En els supòsits en què una persona pugui resultar considerada resident fiscal simultàniament en dos Estats d'acord amb les seves legislacions internes respectives, caldrà acudir a les denominades regles de desempat previstes al corresponent conveni per evitar la doble imposició, que atenen successivament criteris com l'habitatge permanent, el centre d'interessos vitals, el lloc de residència habitual o la nacionalitat.
Per això, l'anàlisi prèvia de l'estatus de residència fiscal és indispensable per evitar situacions de doble residència i els potencials conflictes de tributació que se'n deriven.
2. Anàlisi del conveni per evitar la doble imposició aplicable
Els convenis per evitar la doble imposició (CDI), generalment inspirats en el model de conveni de l'OCDE, constitueixen el principal instrument jurídic per resoldre els conflictes de tributació internacional.
La revisió prèvia és essencial per determinar:
- La distribució de potestats tributàries entre lEstat de residència i lEstat de la font.
- El tractament fiscal de les rendes del treball dependent.
- La tributació de dividends, interessos, cànons i guanys patrimonials.
- Lexistència de clàusules específiques per a administradors, consellers o directius.
- Els mecanismes deliminació de la doble imposició internacional.
Una rellevància especial presenta l'anàlisi de l'article relatiu a les rendes del treball, particularment en supòsits de desplaçaments temporals, on la denominada regla dels 183 dies pot determinar l'atribució de la potestat tributària a l'Estat de residència oa l'Estat on es desenvolupa efectivament l'activitat laboral.
Atès que cada conveni incorpora particularitats pròpies derivades de les negociacions bilaterals, és imprescindible un examen individualitzat de l'instrument convencional aplicable.
3. Aplicació d'incentius fiscals vinculats al desplaçament internacional
Quan el contribuent manté la condició de resident fiscal a Espanya, cal analitzar la possible aplicació dels incentius fiscals previstos per a treballs desenvolupats a l'estranger.
En particular, l'article 7.p) de la Llei de l'IRPF preveu una exempció per als rendiments del treball percebuts per serveis prestats efectivament fora d'Espanya, amb un límit màxim de 60.100 euros anuals.
L'aplicació d'aquesta exempció exigeix verificar, entre d'altres requisits:
- La realització efectiva del treball a lestranger.
- Lexistència duna entitat no resident o dun establiment permanent situat fora dEspanya com a beneficiari o destinatari dels serveis.
- Que al territori on es desenvolupin els treballs hi hagi un impost de naturalesa idèntica o anàloga a l'IRPF i no es tracti d'una jurisdicció qualificada com a no cooperativa.
La complexitat interpretativa de determinats requisits ha generat una abundant doctrina administrativa i jurisprudència, per la qual cosa resulta aconsellable documentar adequadament les funcions exercides, els desplaçaments efectuats i lentitat beneficiària dels treballs.
4. Implicacions en matèria de Seguretat Social internacional
La mobilitat internacional planteja també qüestions importants relatives a la legislació de Seguretat Social aplicable.
Des d'una perspectiva pràctica, cal determinar si el treballador està subjecte al sistema espanyol de Seguretat Social o queda sotmès al règim vigent a l'Estat de destinació.
Aquesta qüestió dependrà, entre altres factors, de:
- Lexistència de reglaments europeus de coordinació de sistemes de Seguretat Social.
- Laplicació de convenis bilaterals subscrits per Espanya.
- La durada prevista del desplaçament.
- La naturalesa de la relació laboral.
A l'àmbit de la Unió Europea, l'obtenció del certificat A1 resulta essencial per acreditar el manteniment de la legislació espanyola de Seguretat Social durant determinats desplaçaments temporals.
La planificació correcta d'aquestes qüestions resulta particularment rellevant tant per a l'empresa com per al treballador, atesa la seva incidència en matèria de cotitzacions, assistència sanitària i futures prestacions contributives.
5. Tributació de les rendes i elements patrimonials mantinguts a Espanya
La pèrdua eventual de la residència fiscal espanyola no determina la desaparició de tota vinculació tributària amb Espanya.
Les persones físiques que adquireixen la condició de no residents poden continuar subjectes a tributació a Espanya per determinades rendes obtingudes en el territori espanyol d'acord amb el text refós de la Llei de l'impost sobre la renda de no residents.
Entre altres qüestions, convé revisar el tractament fiscal aplicable a:
- Rendiments derivats dimmobles situats a Espanya.
- Dividends procedents dentitats residents.
- Interessos i altres rendiments del capital mobiliari.
- Guanys patrimonials derivats d'actius localitzats al territori espanyol.
- Participacions significatives a societats espanyoles.
Així mateix, en determinats supòsits de canvi de residència fiscal a l'estranger pot resultar necessari analitzar la possible aplicació de l'anomenat impost de sortida, regulat a l'article 95 bis de la Llei de l'IRPF.
6. Compliment d'obligacions formals i deures d'informació
La mobilitat internacional comporta el compliment de diverses obligacions formals l'adequada gestió de les quals resulta essencial des d'una perspectiva de gestió del risc fiscal.
Entre les actuacions que cal valorar es destaquen:
- La comunicació del canvi de domicili fiscal mitjançant el model 030.
- Lobtenció de certificats de residència fiscal emesos per les autoritats competents.
- La presentació del model 247 en els supòsits en què sigui procedent.
- La revisió de les obligacions informatives eventuals respecte d'actius i drets situats a l'estranger.
- La conservació de documentació justificativa suficient per acreditar la realitat i les característiques del desplaçament.
La correcta observança d'aquestes obligacions facilita la defensa de la posició del contribuent davant d'eventuals procediments de comprovació o inspecció tributària.
7. Rellevància de la prova documental
En matèria de fiscalitat internacional, la càrrega probatòria adquireix una importància especialment significativa.
L'experiència pràctica evidencia que una part rellevant dels procediments de comprovació desenvolupats per l'Administració tributària se centren en l'acreditació de circumstàncies de fet relacionades amb la residència fiscal, els dies de permanència a cada jurisdicció o el compliment dels requisits exigits per a l'aplicació de beneficis fiscals.
En conseqüència, resulta altament recomanable conservar de forma sistemàtica tota la documentació relacionada amb el desplaçament, incloent-hi contractes laborals, acords d'assignació internacional, certificats fiscals, justificants de viatge, registres de presència física i qualsevol altra evidència que permeti acreditar la situació internacional efectiva del contribuent.
La fiscalitat dels desplaçaments internacionals constitueix un àmbit d'elevada complexitat tècnica on conflueixen normes internes, convenis per evitar la doble imposició, principis de fiscalitat internacional i disposicions en matèria de coordinació de sistemes de Seguretat Social. En aquest context, la planificació prèvia al desplaçament no s'ha de concebre únicament com a exercici d'optimització fiscal, sinó com a eina essencial de gestió del risc tributari.
En definitiva, un enfocament preventiu i multidisciplinari permet minimitzar contingències fiscals, evitar supòsits de doble imposició i assegurar el compliment eficient de les obligacions tributàries en un entorn cada cop més marcat per la mobilitat internacional de persones i capitals.
María Angeles López – Advocada fiscalista a Employee Mobility Solutions (EMS), companyia especialitzada en solucions de mobilitat internacional per a empreses i els seus empleats.
Dubtes sobre aquesta notícia?
Parla amb Coexia, la IA del sector exterior
